No debe haber incidencia del ICMS en la importación de equipos médicos, por ausencia de reglamentaciones vigentes de la Reforma Constitucional, en los siguientes Estados de la Federación: São Paulo, Rio de Janeiro, Mato Grosso, Mato Grosso do Sul, Santa Catarina, Goiás, Ceará y Alagoas, en un período determinado.
Mediante la medida judicial correspondiente, las clínicas ubicadas en estos Estados podrán:
- a) recuperar el ICMS pagado en los últimos cinco años;
- b) cancelar definitivamente las cuotas del ICMS;
- c) extinguir los autos de infracción que se encuentren en discusión judicial o administrativa;
- d) dejar de pagar ICMS sobre importaciones realizadas dentro del ejercicio fiscal 2015 (dependiendo del Estado de importación).
- Los casos deben evaluarse de forma individual y casuística.
No incidencia de la cotización a la seguridad social en las cuotas de indemnización pagadas al trabajador, tales como:
El) Días festivos y sus respectivos adicionales;
B) Aviso previo indemnizado;
w) Asistencia en Accidentes durante los primeros quince días. Es factible, eventualmente, interponer una medida judicial para buscar la restitución de lo pagado en los últimos cinco años y la declaración de ineficacia de los fondos futuros.
Artículo 29 de la Ley N° 11.727/08, que modificó el artículo 15, párrafo 1, inciso III, inciso “a” de la Ley N° 9.249/95, con efectos a partir del 01/01/2009, en los siguientes términos: "Arte. 15. La base de cálculo del impuesto, en cada mes, se determinará aplicando el porcentaje del ocho por ciento sobre los ingresos brutos mensuales, observándose lo dispuesto en el letras. 30 a 35 de la Ley N° 8.981, de 20 de enero de 1995.
§ 1º En las siguientes actividades, el porcentaje a que se refiere este artículo será: (...) III - treinta y dos por ciento, para las actividades de:
a) prestación de servicios en general, con excepción de los servicios hospitalarios y de asistencia diagnóstica y terapéutica, patología clínica, imagenología, anatomía patológica y citopatología, medicina nuclear y análisis clínicos y patologías, siempre que el proveedor de estos servicios esté organizado en forma de sociedad mercantil y cumple con las normas de la Agencia Nacional de Vigilancia Sanitaria - Anvisa;”
En efecto, según la nueva disposición legal, las clínicas médicas optar por el régimen de ganancia presunta podrá calcular el IRPJ y el CSLL con la aplicación de los porcentajes de ganancia presunta de, respectivamente, 8% y 12%, operación que dará como resultado las bases de cálculo del impuesto sobre las cuales se deberán aplicar las tasas de 15% para el IRPJ y 9% para el CSLL, según la siguiente simulación:
| Receta bruta | R$ 100.000,00 | ||||
| Situación anterior: | Estado al 01/01/2009: | ||||
| IRPJ | IRPJ | ||||
| Base de cálculo(coeficiente de 32%) | R$ 32.000,00 | Base de cálculo(coeficiente de 8%) | R$ 8,000.00 | ||
| impuestos adeudados(tasa 15%) | R$ 4,800.00 | impuestos adeudados(tasa 15%) | R$ 1,200.00 | ||
| CSLL | CSLL | ||||
| Base de cálculo(coeficiente de 32%) | R$ 32.000,00 | Base de cálculo(coeficiente de 12%) | R$ 12.000,00 | ||
| debido aporte(tasa 9%) | R$ 2,880.00 | debido aporte(tasa 9%) | R$ 1,080.00 | ||
| Importe total (IRPJ + CSLL) | R$ 7,680.00 | Importe total (IRPJ + CSLL) | R$ 2,280.00 | ||
Sin embargo, para calificar para el beneficio, la persona jurídica debe prestar uno de los siguientes servicios:
(i) ayuda al diagnóstico y la terapia;
(ii) patologia clinica;
(iii) formación de imágenes;
(iv) anatomía patológica y citopatología;
(v) medicina Nuclear;
(sierra) análisis y patologías clínicas.
Además, debe organizarse en forma de compañía de negocios, con el registro de sus artículos de incorporación en la Junta de Comercio, y cumplir con los estándares de la Agencia Nacional de Vigilancia Sanitaria.
Las normas de la Anvisa a que se refiere la Ley nº 11.727/08 están consolidadas en la Resolución RDC 50, de 21 de febrero de 2002, que dispone el Reglamento Técnico para la planificación, programación, elaboración y evaluación de proyectos físicos de establecimientos de salud.
En el Título II de la referida norma, que trata de la Programación Física Funcional de los Establecimientos de Salud, la Anvisa aclara que: “La programación físico-funcional de los establecimientos de salud se basa en un Plan de Atención a la Salud ya elaborado, que determina las acciones a desarrollar y las metas a alcanzar, así como las diferentes tecnologías operativas y la conformación de las redes físicas de atención, delimitando la lista de funciones de cada establecimiento de salud en el conjunto del sistema.
Estas atribuciones, tanto en el ámbito público como en el privado, son conjuntos de actividades y subactividades específicas, que corresponden a una descripción sinóptica de la organización técnica del trabajo en salud.
Los conjuntos de atribuciones admiten distintas composiciones (teóricas) que son las tipologías (modelos funcionales) de los establecimientos de salud. Por tanto, cada composición de atribuciones propuesta definirá su propia tipología a implementar.
” La actividad de imaginología se describe en el subítem 4.2 de la Tarea 4 – Prestación de Servicios de Apoyo al Diagnóstico, a saber: “4.2 – Imaginalogía:
4.2.1 – realizar la consulta y examen clínico de los pacientes;
4.2.2 – preparar al paciente;
4.2.3 - garantizar la ejecución de los procedimientos preanestésicos y realizar procedimientos anestésicos;
4.2.4 – realizar lavado de manos quirúrgico;
4.2.5 – realizar pruebas diagnósticas e intervenciones terapéuticas.
a) a través de la radiología a través de los resultados de estudios fluoroscópicos o radiográficos;
b) a través de la radiología cardiovascular, recurriendo habitualmente a catéteres e inyecciones de contraste.
También se realizan procedimientos terapéuticos como angioplastia, drenaje y embolizaciones terapéuticas;
c) a través de tomografía - mediante el uso de radiación ionizante;
d) a través de ultrasonografía - a través de los resultados de estudios ultrasonográficos;
e) a través de imágenes de resonancia magnética - a través de una técnica que utiliza campos magnéticos;
f) mediante endoscopia digestiva y respiratoria;
g) por otros medios;
4.2.6 – elaboración de informes médicos y de enfermería y registro de los procedimientos realizados;
4.2.7 – proporcionar atención post-anestésica y post-procedimiento;
4.2.8 – garantizar la atención de emergencia;
4.2.9 – realizar el procesamiento de imágenes;
4.2.10 – interpretar las imágenes y emitir un informe sobre las pruebas realizadas;
4.2.11 – almacenar y preparar placas, películas y contrastes;
4.2.12 – garantizar la protección y seguridad de pacientes y operadores; Es
4.2.13 – garantizar el procesamiento del material biológico recolectado en endoscopias.
” Más adelante, pero aún en la Parte II de la Resolución RDC 50/02, la ANVISA trata del Dimensionamiento, Cuantificación y Construcción de Instalaciones de Ambientes de establecimientos de salud.
Según la Agencia, “En este capítulo se abordan los aspectos espaciales estrictamente relacionados con las diversas atribuciones y actividades, a partir de una extensa lista de ambientes aptos para Establecimientos de Salud, agrupados en tablas por grupos de actividades.
Las tablas que se presentan a continuación no son programas arquitectónicos de unidades específicas, sino tablas que contienen los diferentes ambientes para cada actividad descrita en el capítulo 2 – organización físico-funcional.
Por lo tanto, al elaborar el programa arquitectónico de cualquier EAS, es necesario, antes de consultar las tablas, describir qué actividades se realizarán en ese EAS y así identificar qué ambientes son necesarios para llevar a cabo estas actividades.”.
Las tablas específicas para cada establecimiento sanitario (EAS) figuran en el texto de la Resolución RDC 50/02, cuyo contenido se puede obtener a través de la página web:<http://www.anvisa.gov.br/legis/resol/2002/50_02rdc.pdf.>
Además, el beneficio solo se aplica a las empresas comerciales.
El artículo 982 del nuevo Código Civil inicia la delimitación de la actividad de la sociedad mercantil de la siguiente manera: “Se considera sociedad a aquella que tiene por objeto el ejercicio de actividades de empresarios sujetas a registro (art. 967); y, simple, los demás”.
El artículo 966, también del Código Civil, prevé para la actividad propia del empresario: “Se considera empresario a quien ejerce profesionalmente una actividad económica organizada para la producción o circulación de bienes o servicios”.
El párrafo único de este artículo hace la siguiente salvedad: “No se considera empresario a la persona que ejerce una profesión intelectual de carácter científico, literario o artístico, aun con la asistencia de ayudantes o colaboradores, a menos que el ejercicio de la profesión sea parte de la empresa”.
La profesión de médico es de carácter intelectual, por lo que, en principio, una sociedad de médicos se ajusta al tipo de sociedad “simple”.
Queda por ver, por tanto, si el ejercicio de la profesión en estos casos constituye un elemento de la empresa. Según la doctrina civilista, el ejercicio de la profesión constituirá un elemento de la empresa cuando el profesional “invertir capital, formar una empresa, ofrecer servicios a través de una actividad económica organizada, técnica y estable” (Diniz, Maria Helena. Código Civil Anotado. 9ª ed. rev. y actual. – São Paulo: Saraiva, 2003).
A pesar de las definiciones contenidas en el nuevo Código Civil y las aclaraciones encontradas en la doctrina, no existe un criterio objetivo (por ejemplo, tener “x” número de empleados o generar “y” ingresos) que clasifique a la persona jurídica como una simple empresa o negocio.
Por ello, considerando los conceptos doctrinarios aceptados por nuestros tribunales, la inscripción como sociedad simple es idónea para clínicas de menor tamaño, que cuentan con pocos o ningún personal y en las que los servicios son prestados por los propios socios. Un ejemplo de lo dicho son las sociedades constituidas con el único objeto de prestar servicios -lo cual es hecho por los propios socios- a otras personas jurídicas, como clínicas u hospitales que tienen la estructura de una sociedad mercantil y observan las normas de la ANVISA. El tipo de negocio debe ser adoptado por clínicas con infraestructura más compleja, que cuentan con la ayuda de colaboradores, entre ellos otros médicos, además de los socios que prestan servicios en nombre de la sociedad. Lo ideal es que la clínica cuente con un establecimiento con equipo para realizar las pruebas, con licencia de funcionamiento de Vigilancia Sanitaria. En este tipo de sociedades, es habitual que el socio asuma el papel de empresario, que se encarga de la gestión de la clínica, dejando el ejercicio de la actividad principal a otros profesionales contratados.
Por tanto, para dar cumplimiento a la disposición legal contenida en el inciso 'a', inciso III, inciso 1, del artículo 15 de la Ley Núm.
Cabe mencionar que el simple registro del Contrato Social en la Junta de Comercio del Estado como empresa comercial no es suficiente para que la clínica cumpla con el requisito legal, y la empresa debe reunir efectivamente las características empresariales antes mencionadas para ser considerada como tal.
El gravamen del ISS sobre los servicios prestados por las sociedades médicas uniprofesionales se rige por el Decreto N° 406/68, el cual debe ser respetado por los municipios al legislar sobre la materia.
De acuerdo con esta disciplina, para tener derecho a la tributación diferenciada, la empresa debe ser uniprofesional, es decir, debe tener su estructura empresarial compuesta únicamente por médicos que asuman la responsabilidad personal de los servicios prestados, a saber:
"Arte. 9 (...) § 1º Tratándose de prestación de servicios bajo la forma de trabajo personal propio del contribuyente, el impuesto se calculará a tipos fijos o variables, según la naturaleza del servicio u otros factores relevantes, en los que no se incluye el valor pagado como remuneración por el propio trabajo.
(...) § 3º Cuando los servicios a que se refieren los incisos 1, 4, 8, 25, 52, 88, 89, 90, 91 y 92 de la lista adjunta sean prestados por sociedades, éstas estarán sujetas al impuesto en la forma del § 1º, calculado con relación a cada profesional calificado, socio, empleado o no, que preste servicios por cuenta de la sociedad, aunque asumiendo responsabilidad personal, en los términos de la ley aplicable.”
A pesar de ser estos los únicos requisitos contenidos en el DL nº 406/68, algunos municipios están restringiendo este beneficio a las simples empresas, en el entendido de que en las empresas comerciales los médicos no asumirían responsabilidad personal por los servicios prestados.
Entendemos, sin embargo, que la tesis no se sostiene porque la responsabilidad personal de los médicos es inherente a la profesión misma, que está regulada por la ley, que impone sanciones en caso de infracciones ético-profesionales que van desde una simple amonestación hasta la revocación del derecho al ejercicio profesional, conforme lo determina la Ley nº 3.268/57.
Además, como enseña el profesor HUGO DE BRITO MACHADO (1), la esencia de la sociedad profesional no está en la forma en que fue constituida, sino en la eficacia de los servicios prestados y en las atribuciones privadas de cada profesión previstas en la ley federal de la respectiva categoría, cuya responsabilidad técnica es indelegable y exclusiva del profesional habilitado que suscribe el documento técnico.
La responsabilidad limitada de los socios se restringe a los actos de gestión de la sociedad, que eventualmente alcanzaría algún acreedor quirografario, pero no puede oponerse a la Hacienda Pública y a los órganos que regulan la profesión, en este caso, el Consejo Regional de Medicina. Sin embargo, el Poder Judicial se ha inclinado por aplicar el beneficio únicamente a las empresas simples, como se juzga a continuación:
“TRIBUTARIO – SOCIEDADES CIVILES – LABORATORIO – ISS – SOCIEDAD DE RESPONSABILIDAD LIMITADA – OBJETO SOCIAL – NO IMPACTO DEL ARTÍCULO 9, § 3, DEL DECRETO-LEY N° 406/68. 1.
El STJ estableció el entendimiento según el cual las sociedades civiles uniprofesionales, cuyo objeto es la prestación de un servicio especializado, con responsabilidad personal y sin carácter empresarial, tienen derecho a un trato privilegiado de la ISS, lo que no se encuentra en el expediente. dos.
Las sociedades limitadas por acciones de responsabilidad tienen indiscutiblemente carácter empresarial, lo que les resta del beneficio contenido en el art. 9, § 3, del DL n. 406/68. Mejora de la queja del regimiento ". (AgRg en REsp 1031511/ES, Ponente Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA CLASE, juzgado el 09/09/2008, DJe 09/10/2008) “TRIBUTARIO. RECURSO ESPECIAL. ORDEN DE SEGURIDAD. ISS. SOCIEDAD LIMITADA. SIN CARÁCTER EMPRESARIAL. TRATO FISCAL PRIVILEGIADO. IMPOSIBILIDAD.
1. De conformidad con el art. 9, § 3, del DL 406/68, las sociedades civiles uniprofesionales, cuyo objeto sea la prestación de servicios especializados, con responsabilidad personal y sin carácter empresarial, tienen derecho a un trato privilegiado en la ISS.
2. “En los términos del art. 1.052 de la CC/2002, 'en la sociedad de responsabilidad limitada, la responsabilidad de cada socio se limita al valor de sus acciones, pero todos responden solidariamente del pago del capital social'. Así, en este tipo de sociedad, la responsabilidad del socio 'se limita a la fuerza del capital social' (Rubens Requião). En ese contexto, no se menciona la responsabilidad ilimitada de los socios, ni la ausencia de carácter empresarial” (AgRg en Ag 960733/RJ, Ministra Denise Arruda, 1ª T., DJ del 05.08.2008).
3. Concedido recurso especial.” (Resp 1057668/RS, Ponente Ministro TEORI ALBINO ZAVASCKI, PRIMERA PANEL, juzgado el 26/08/2008, DJe 04/09/2008) No obstante el entendimiento mayoritario mencionado, existen sentencias que corroboran lo ahora defendido: “EMBARGOS DIVERGENCIA. SOCIEDAD UNIPROFESIONAL DE ADVOGADOS. ISS. COBRO EN BASE A UNA CANTIDAD FIJA ANUAL. TRATO TRIBUTARIO DIFERENCIADO PREVISTO EN EL ART. 9, §§ 1 y 3, DEL DECRETO-LEY N° 406/68. INAPLICABILIDAD DEL ARTÍCULO 166 DEL CÓDIGO TRIBUTARIO NACIONAL. EMPLEOS DISTINTOS NO PRESTADOS. (…) dos.
La sociedad uniprofesional de abogados civiles, cualquiera que sea el contenido de sus estatutos, goza del tratamiento fiscal diferenciado previsto en el art. 9, §§ 1 y 3, del Decreto-Ley n. 406/68 no pagan el ISS con base en su facturación bruta, sino en la cantidad fija anual calculada de acuerdo al número de profesionales que lo integran, a fin de que el cobro no pase a terceros para exigir el cumplimiento de lo dispuesto por el artículo 166 del Código Fiscal de la Nación en acciones de reincidencia en el pago indebido del referido impuesto.
3. Embargos de divergencia no previstos.” (EREsp 724.684/RJ, Ponente Ministro JOSÉ DELGADO, SECCIÓN PRIMERA, sentenciado el 28.05.2008, DJ 16.06.2008 p. 1) Por lo tanto, debido a esta responsabilidad técnica personal e ilimitada de los profesionales que integran los colegios profesionales, especialmente de los médicos, entendemos que las clínicas que tienen tal beneficio ilegalmente restringido por los Municipios deben buscar recuperarlo judicialmente.